企业内部控制培训教材 企业内部控制操作实务与案例分析
孙寰勇++李敏娟++赵明
摘 要：随着市场竞争的日趋激烈，企业谋求自身发展的过程中，需要建立并实施有效的企业内部控制机制。一旦偏离了这个轨道，企业将会付出惨痛的代价，甚至对社会、公众都会产生十分恶劣的影响，三鹿奶粉事件的发生便是一个典型。本文以三鹿集团为案例，采用文献综述法、规范分析法、举例分析法等研究方法，按照COSO 报告内部环境、风险评估、信息与沟通、控制活动及内部监督五大内部控制构成要素，对企业在内部控制方面存在的风险进行了分析。并得出了企业风险的有效识别和控制既离开企业自身的内部控制，也离不开内部控制的宏观政策的有效规范这一重要结论，因而本文针对性的提出了几点构建有效的企业内部控制体系的对策。以期通过本文的研究可以提醒一些企业重新审视自身的内部控制状况，从而有效地减少或消除企业内部管理漏洞可能会给企业带来的风险。随着我国经济的高速发展，将风险管理的思维融入到企业内部控制中去，体现了企业自身的需求，已成为企业发展的一种必然趋势。面对越来越激烈的市场竞争和越来越复杂的内外部环境，企业加强内部控制，建立有效的内部控制体系至关重要。
关键词：内部控制；风险管理；三鹿集团
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1671-2064（2017）07-0231-03
1 三鹿奶粉事件简介
（1）背景概述。随着市场经济全球化趋势加快，企业经营环境及消费者需求也愈加复杂多变。企业为了适应日新月异的变化，在激烈的竞争中谋取更大的发展空间，纷纷寻求提升自身竞争力的措施和路径。而在发展的过程中，建立和实施有效的企业内部控制机制至关重要，一旦偏离了这个轨道企业将会付出惨痛的代价。近年来，我国乳制品产业发展迅速，中国人均乳制品需求量增长率明显高于世界平均水平，然而乳制品质量却不断出现问题，危害消费者的身体健康及生命安全，严重影响我国乳制品行业的健康发展。
（2）三鹿奶粉事件经过。三鹿集团奶粉事件在社会上引起广泛关注可以追溯到2008年9月9日。中国卫生部确认三鹿集团婴幼儿奶粉中掺杂三聚氰胺，导致甘肃等全国各地多名婴幼儿食用之后患肾结石入院治疗。同月12日，三鹿集团向公众宣称有不法奶农投毒导致部分奶粉出现问题。9月15日，甘肃省政府新闻办召开新闻发布会宣布2名来自甘谷和临洮的婴幼儿因食用含有三聚氰胺的三鹿牌婴幼儿奶粉医治无效死亡。因该事件的曝光，国家质检总局对多家奶粉生产企业的产品进行了检验，结果令人震惊。包括三鹿、蒙牛、光明、伊利、雅士利等知名品牌在内的二十多家婴幼儿奶粉生产企业的生存产品中均被检测出具有不同含量的三聚氰胺，在这些企业生产的液态奶中也被检验出添加有三聚氰胺添加物。由此可见，为添加乳制品的蛋白质系数，在产品中添加三聚氰胺已经成了中国乳制品行业中的一项“潜规则”。
2 三鹿集团企业内部控制存在的风险缺陷剖析
三鹿集团产品出现重大安全问题，最终导致企业破产究其根本原因在于企业内部控制的缺失。本文根据COSO报告中内部控制的五大构成要素，分别从内部环境、风险评估、信息与沟通、控制活动及内部监督角度对三鹿奶粉事件的成因进行了分析：
（1）企业内部环境恶劣。从前面的三鹿奶粉事件回顾中，我们知道三鹿集团高层首先获悉了产品中可能存在污染的讯息，却未及时采取补救措施，直到媒体曝光之时仍在坚称是有奶农投毒，从中我们不难看出三鹿集团本身的企业文化存在问题，作为一家食品行业却缺乏最基本的社会责任感，根本没有把消费者的权益放在心上。此外三鹿集团以产权为纽带，短时间内迅速扩大企业规模，抢占市场份额，但这种扩张却是盲目的。因为企业生产规模在扩大的同时，企业并未加强对合作方的质量监控，资金投入及机器设备硬件设施又跟不上，通过低价收购奶源来满足急速增加的产品需求，埋下了诸多安全隐患。
（2）企业内部风险分析乏力。当企业内部潜藏一项风险，且尚未对企业造成实质性的影响时，很多企业往往难以及时发现，等到风险真正造成灾难性的影响时，再去采取一些补救措施。而让人们感到叹息的是，三鹿集团风险意识淡薄，风险预警机制缺失，在事件发生之后，三鹿集团第一时间的态度是“推、拖、瞒”，对风险的分析控制不到位是导致三鹿集团彻底倒台的关键所在。对于企业而言，要想对风险作出快速判断和响应，必须建立起风险预警系统，对企业内外部环境进行动态监控。
（3）信息获取与沟通不足。企业需要通过某种形式在一定时限内广泛获取并快速识别涉及企业发展的内外部活动信息，这些信息可能来源于企业制定战略和目标，进行事项识别以及风险评估的过程中。我们从已经获取的资料中可以知道，三鹿集团早在媒体曝光之前就已经开始收到来自消费者的投诉消息，但是集团内部却未加以重视。从三鹿奶粉事件发生到媒体曝光的将近两个月时间里，三鹿集团在已经得知自己生产的产品中含有三聚氰胺极有可能会危害到人民身体健康的情况下，依舊报有侥幸心理，一味推脱，未及时采取积极的应对措施，最终导致公司的破产。
（4）内部控制不到位。内部控制活动体现在企业不同的层次与部门之中，贯穿于企业的所有运营活动当中，企业内部控制流程中最核心的就是内部控制制度的执行力度。即便是企业内部控制方案设计的再完善，如果内部控制执行不到位，一切都将付诸东流。虽然在三鹿奶粉事件曝光之前，我们大多数人对三聚氰胺还不是很了解，但是它在我国食品中并非首次出现。据三鹿奶粉事件犯罪嫌疑人耿某交代，该事件爆发之前他销售的牛奶曾因未通过三鹿集团的检验而被通报不合格，但是三鹿集团并未对此做任何警惕或记录。后其添加了三聚氰胺的奶源顺利通过了三鹿集团的检验，最终导致有毒奶流入市场，危害到了人民的生命与财产安全。
（5）内部监督薄弱。内部监督要求对企业内部控制的设立与具体执行情况进行检查，对内部控制的有效性进行科学评价，对内部控制存在的不足进行完善。三鹿集团内部没有专门检测三聚氰胺的监控活动，而是通过对氮元素进行检测来明确奶粉中蛋白质的含量，但是三聚氰胺中含有大量氮元素，因而就有一些不法商家为了实现自身利益而通过添加三聚氰胺来提高奶源中的氮元素含量，三鹿集团因欠缺有效的内部监督，导致此类产品未能及时检出。当三鹿产品出厂之后，其顶着“免检产品”的头衔，意味着产品只要在相关部门认证的有效期限内便可以免受监管部门的质量检测，这种做法严重违背了内部监控的相关原则，致使问题奶粉在社会上造成不良影响。
3 构建有效的企业内部控制体系路径探究
通过对三鹿集团企业内部控制存在的一系列风险分析，我们得知企业要对风险进行快速识别及有效控制离不开完善的内部控制制度及宏观政策的有效衔接。企业自身内部控制作为风险防范的第一道防线，内部控制宏观政策作为风险防控的第二道防线，只有双管齐下方能更好的保障消费者的权益。
（1）创造良好的内部控制环境。企业文化是一种隐性的重要力量，可以通过影响企业的管理者及员工的思维方式和具体行为来实现影响企业内部控制的作用。它可以通过提升企业凝聚力、提高生产效率等方式来促进企业内部环境的改善，从而使企业内部控制的根基更加牢固。企业建立并实施有效的内部控制首先必须创造良好的内部控制环境，加强企业文化建设，树立诚实守信、爱岗敬业、积极向上、开拓创新的企业价值价值观，宣扬正确的企业管理理念及社会责任感。对于企业而言，必须具备良好的社会责任感，将社会责任由一种外在的约束力变为企业自身的内在需要，促使企业主动的承担更多的社会责任，树立良好的公众形象。在全社会应该加强社会责任感的舆论引导，形成良好氛围，使越来越多的企业经营者们认识到企业并非只是单纯的“赚钱机器”，而应当以社会个体的存在形式而存在，缺乏社会责任感的企业迟早会被社会所淘汰，甚至会受到法律的制裁。
随着经济全球化进展加快，我国的经济发展正在与国际社会接轨，为了使我国当前的法律法规更加具备可操作性，能够被国际同行所理解和接受，为中国产品走向国际化市场创造良好的环境。需要完善社会主义市场经济的相关法律法规体系，对照现行法律法规进行全面的调整与完善，明确执法及违法的法律界限，制定具体的实施细则，用严格的制度约束及法律制裁来杜绝会计工作中的违纪行为。政府应当进一步的优化外部环境，继续培育和完善市场经济环境，为企业承担社会责任创造良好的社会环境与条件，推进全方位的社会经济体制改革，进一步增强企业社会责任意识，鼓励他们积极主动地、尽可能多地去承担社会责任。
（2）强化企业风险意识。要加强风险评估执行力度，企业风险管理体系主要由风险管理机制、风险的识别、风险衡量以及风险处理等内容构成。作为企业建立和实施有效的内部控制的重要一环，只有在对风险进行有效识别与评估的基础上，快速识别企业内外部风险，才能够进一步有针对性地根据不同的风险做出适当的反应。具体实施过程包括建立完善的风险识别体系及风险预警系统、建立风险评估机制、建立有效的风险响应机制。三鹿集团之所以发生严重的食品安全事故最终导致破产其中一个重要的原因就在于企业组织结构存在问题，企业风险意识不强，且缺少有效的权利制衡。因此要完善现代企业法人治理结构，强化以董事会为核心的现有企业管理体制，形成企业股东大会对于现代企业内部控制尤为重要。企业董事会、监事会、经理层、股东各自具备自己的岗位分工和职责所在，只有职责明确、各司其职、各负其责、互相制衡才能保证组织结构的协调高效运行。
（3）建立信息沟通平台。信息的畅通流转及有效沟通是建立与实施有效的企业内部控制机制的一个重要条件。首先需要明确企业内部控制相关信息的收集、处理及传递程序，来确保信息的及时有效沟通，从而促进企业内部控制的有效运行。企业应当及时的将内部控制的相关信息在企业内部各管理层级之间，在各责任部门或单位之间，在各业务环节之间有效沟通。企业还需要与利益相关单位，如外部投资者、供应商、中介机构、债权人、客户及监管部门等相关方面进行有效的沟通，信息沟通的过程中所发现的问题，需要及時报告、积极应对并加以解决。每个人都需要具备风险管控的意识，会威胁到企业及社会利益的重要信息应当及时的传递给企业董事会、监事会及经理层等，并作出快速响应。此外，信息技术的应用越来越广泛，企业应当与时俱进，积极利用先进的信息技术来促成信息的集成与共享，充分发挥信息技术在现代企业信息传递与沟通中的重要作用。
（4）加强内部控制活动实施力度。控制活动的有效执行是建立并实施有效的内部控制的关键所在。任何好的方案计划离开了有效的执行都如同鱼离开了水一样难以长久生存。企业风险管控作为一种现代内控模式，决定了其在企业风险评估及内部控制方面可以发挥的重要作用，对于企业而言至关重要。企业应当结合内外部风险的评估结果，制定相应的内部控制措施，建立风险预警机制及突发事件应急处理机制，明确风险预警标准，针对可能发生的风险及突发事件制定应急预案，明确相关责任人，规范处置程序，将风险控制在可承受的范围之内，从而有效确保事件可以得到及时妥善的处理。作为社会监督的一个重要组成部分，社会审计可以有效补充政府审计力量的不足。完善以注册会计师为主体的会计监督体系，对于社会监督体系的建设和完善都具有重要作用。可以更好的约束企业经营行为。因此，一方面要建立健全由注册会计师对会计信息质量进行检查的制度，保证检查信息的专业性及准确性；另一方面，要提高注册会计师的业务素质水平与职业涵养，保障企业内部控制实施活动的效果。
（5）重视企业内部监督。内部监督是对企业内部控制的建立与实施情况进行监督及检查，评价企业内部控制的有效性，及时发现内部控制缺陷，从而加以改进的过程，是建立与实施有效的内部控制的重要保证。内部监督包括日常监督和专项监督两个部分，企业内部控制的有效实施离不开日常监督与专项监督的相互结合，二者的紧密结合可以使内部监督变的简单有效，但二者中缺失一者就会使企业及消费者面临巨大的安全风险。正如前面对三鹿集团的案例分析中，我们获悉三鹿集团在对产品进行检验时，只进行氮含量的日常监督，而在不法商家通过添加三聚氰胺来提高奶源氮含量时，三鹿集团由于缺乏关于三聚氰胺的专项监督，因而无法及时将这些不合格产品检验出来。因而企业必须制定有效的内部控制监督制度，明确企业内部审计机构及相关机构在内部监督中的职责权限所在，并严格落实，规范内部监督的程序、要求及方式方法。
由于我国目前审计方面的法律法规及政策尚不完善，企业组织机构及配套制度不健全，企业内部审计制度规范不够健全，内部审计人员整体素质不高等原因，造成我国企业风险管理审计存在较多问题。我国目前国家审计单位的作用尚未充分发挥出来，三鹿奶粉事件中，食品质量检查部门如果能及时对市场上的三鹿奶粉进行再度质量检验，或许事件的悲剧就不会发生。因而只有充分发挥国家审计单位的监督作用，并与质量检查部分、部门审核机构、财政部门等国家监督方式加强配合、协作，形成监督合力，才能体现出国家审计单位的权威性与监督作用。国家审计单位需要定期或者不定期的对企业内部控制进行评价，从而杜绝企业管理人员滥用职权所造成的内部控制制度形同虚设情况发生。
4 结论及展望
三鹿奶粉事件发生之后，社会公众对经营者的违法行为以及企业的不道德行为及予以了强烈谴责与抨击，学者及一些企业也开始对企业内部的战略风险、企业的价值观导向、企业的经营风险与质量问题等方面进行深入的思考与研究。加强企业内部控制体系建设不仅有助于提高企业的风险管控能力，从而帮助企业更好地从容应对内外部环境剧烈变化所带来的调整与不确定性，也有利于改进企业的内部审计工作，加强内部审计在企业内部控制中的重要作用。本文以三鹿集团为例对企业在内部控制的五个方面存在的风险进行了分析，经过系统分析发现企业在内部环境建设、企业风险评估、信息的有效沟通、控制活动的有效执行及内部监督方面均存在较多漏洞及风险点。在此基础上本文从企业加强内部自身建设以及强化内部控制的宏观政策方面提出了完善企业内部控制的措施建议，为我国企业实施内部控制提供经验借鉴。
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